|
Сегодня |
||
УНИВЕРСАЛЬНЫЙ УЧЕБНИК |
||
Предыдущий | Оглавление | Следующий
Г.В. Петрова
Правопорядок в налогово-бюджетной сфере является одной из основных частей государственного управления в сфере экономической и социальной деятельности. Он регламентируется правовыми нормами в области налогообложения, бюджетного устройства и бюджетного процесса, подтверждается реальным уровнем соблюдения законности, обеспечения конституционных прав и свобод граждан, реализации обязанностей граждан, юридических лиц и государства.
Обеспечение правопорядка определяется осуществлением комплексных мер по совершенствованию финансового (в первую очередь налогово-бюджетного) законодательства и соблюдению его норм в процессе правоприменительной деятельности.
Нарушения налогово-бюджетного законодательства имеют место как на этапе законопроектной работы, так и в правоприменительной деятельности. Одна из главных причин нарушения налогово-бюджетного законодательства на этапе законопроектной работы – это усиление тенденций к стимулированию бессистемности действующего законодательства. То есть проекты законов изначально противоречат уже принятым актам и закладывают основу для коллизии норм.
Такой подход часто пытаются оправдать появлением «новых» объектов правового регулирования, якобы не вписывающихся в старую систему права. Так проект Налогового кодекса разрабатывался под лозунгом, что в России нет правовых основ «публичного экономического регулирования» и «управления» и только данный проект «впервые» их предлагает. Таким образом игнорировались действующие теоретические и законодательные основы административного, государственного, конституционного, финансового, гражданского, земельного права, административного процесса и других отраслей.
Правовые основы управления экономикой, финансами, бюджетным устройством и бюджетным процессом имеют богатые традиции в российской доктрине права (правовые аспекты планирования, управления, финансовой деятельности), которые должны быть дополнены мировой практикой управления финансами и рынком.
Существенным недостатком действующего правового регулирования налогово-бюджетного и финансового управления является ориентация не
67
на совершенствование механизма эффективности конкретных функций управления, а на регламентацию фискальной компетенции, полномочий, функций органов налогового контроля. Разница здесь весьма существенна.
Эффективность инструментов налогово-бюджетного управления (налоговые ставки, налоговые сроки, налоговые льготы и др.) проверяется «обратной связью между воздействием и результатом», а эффективность деятельности органа налогового контроля «быстротой его реакции на команду вышестоящего органа» и «обеспечением собираемости налогов».
До сих пор действующее налоговое законодательство ориентировано на «совершенствование» фискальных полномочий ГНС РФ и налоговых инспекций, Федеральной службы налоговой полиции, Государственного таможенного комитета. И нет законодательства, обеспечивающего контроль за балансом фискальных и регулирующих методов в налогово-бюджетном процессе. Нет органа, отвечающего за эффективность применения налоговых инструментов в управлении экономикой.
Положение в налогово-бюджетной сфере усугубляется также тем, что вместо базовых системообразующих актов принимаются отрывочные, частные, малозначительные или второстепенные акты, которые вторичны по своей сути, но выдаются как базовые (например, проект закона о соответствии расходов физических лиц их доходам; проект закона о предотвращении вывоза капитала и др.). Практически речь идет о регулировании «последствий» бессистемного подхода в законодательном регулировании налогово-бюджетных отношений.
Причины нарушения налогового законодательства и неэффективности его норм носят помимо прочего объективный и субъективный характер. К объективным причинам относятся отсутствие долгосрочной государственной стратегии развития российской экономики, стратегии создания правового государства, стратегии интеграции российского рынка в мировое хозяйство.
Налоговое законодательство может развиваться только при наличии государственной концепции единого рынка, изложенной в законодательном акте о целях и принципах организации и функционирования российского рынка, поскольку налоговые инструменты управления прямо связаны с задачами рыночного хозяйства по стимулированию предпринимательской деятельности.
Одна из главных субъективных причин нарушений налогового законодательства лежит в принципиально неправильном подходе к оценке экономической деятельности налогоплательщика. В правовом государстве налоговые органы, применяющие налоговое право, могут действовать только в рамках норм законодательства.
68
На практике же налоговые органы из-за отсутствия правового регулирования ценовой, инвестиционной, маркетинговой, бухгалтерской и другой деятельности, связанной с «оценкой стоимости (себестоимости) полученной прибыли (дохода)» произвольно (на свое усмотрение, по им одним известным указаниям) толкуют важнейшие экономические показатели хозяйственной деятельности, нанося ущерб налогоплательщику, лишая работников зарплаты, парализуя производство.
Субъективные причины нарушений налогового законодательства лежат также и в низком уровне правосознания налогоплательщиков, отсутствии национальных традиций законопослушания, криминализации бизнеса. Это проблемы мирового хозяйства вообще, поскольку последнее десятилетие отмечено резким увеличением количества международных зон, предлагающих услуги по «спасению доходов от кредиторов всех видов», «спасению доходов от налогов», «доверительному управлению чужим иностранным капиталом».
Причины резкого падения уровня законности и правопорядка в сфере мировых финансов (налогов) связаны с «самостоятельной жизнью геофинансов», которые фактически оторваны от национальных экономик, инвестиций и производства вообще. Поиски «международных стандартов по уходу от налогов» привели к тому, что национальные стандарты налогообложения не соблюдаются, и государства вынуждены расширять международно-правовое регулирование налогообложения, поскольку государственное налоговое регулирование не может охватить все аспекты транснационализации мировой экономики.
Законность в финансовой сфере гарантируется, в частности, введением: 1) единых (унифицированных) правовых норм и стандартов при использовании налогово-бюджетных инструментов управления; 2) единых критериев правового регулирования контрольно-координационных функций госорганов, осуществляющих налогово-бюджетную деятельность; 3) единых принципов и норм обеспечения законности и правопорядка при рассмотрении налоговых и иных финансовых споров.
Органами общего надзора за законностью и правопорядком в налоговой сфере являются органы государственного финансового контроля (Счетная палата Федерального Собрания РФ, Минфин РФ, Центральный Банк РФ, другие органы в сфере финансового контроля), органы налогового регулирования и контроля (органы государственной налоговой службы и налоговой полиции), органы прокуратуры РФ, судебные органы (суды общей юрисдикции, арбитражные суды, Конституционный Суд РФ)
69
Функции общего надзора за законностью и обеспечением правопорядка в налогово-бюджетной сфере направлены на контроль за деятельностью государственных органов по предотвращению, сокрытия объектов налогообложения, незаконного вывоза капиталов за рубеж, предотвращению недобросовестной конкуренции, монополизма на рынке, мошенничества на фондовом рынке, невыполнения бюджетных обязательств государства, вытекающих из законов о бюджете, невыполнения государством обязательств по формированию фондов страхования банковских вкладов юридических и физических лиц.
Основными направлениями осуществления общего надзора являются: анализ финансовой отчетности и финансовой информации госорганов и хозяйствующих субъектов; проверка законности реализации полномочий госорганов в финансовой (налогово-бюджетной) сфере; оценка расчетно-платежных потоков хозяйствующего субъекта, проверка соответствия налогово-бюджетных и иных финансовых ведомственных нормативных актов Конституции РФ и законам РФ, принесение компетентными органами протеста в порядке общего надзора за законностью на незаконные решения судов по налоговым спорам; надзор за законопроектной деятельностью в налогово-бюджетной сфере в целях обеспечения единства правовой системы и конституционности налогово-бюджетных мер.
Использование арбитражно-процессуальных и административно-процессуальных норм в процессе обеспечения законности и правопорядка в налогово-бюджетной сфере означает, что при обнаружении финансового нарушения не хозяйствующий субъект должен доказывать свою невиновность, а налоговые органы должны подавать в суд и доказывать вину хозяйствующего субъекта (налогоплательщика) или иного участника финансовых (налоговых) отношений по нарушению государственных финансовых интересов.
Такой подход, в частности, вытекает из установленного государством порядка контроля финансовой отчетности и исчисления налогооблагаемой базы. Налоговым проверкам предшествует финансовый контроль в лице «обязательного аудита» как внутреннего, так и внешнего. Причем внешний аудит проводится специальными аудиторскими организациями, имеющими лицензию, и подтверждает соответствие баланса международным и внутренним стандартам и правовым нормам бухгалтерского учета. То есть налоговый орган, не согласный с ведением бухгалтерского учета и считающий, что есть «сокрытие или искажение налогооблагаемой базы», должен подавать в суд на аудиторскую организацию за умышленное или неумышленное искажение отчетности, поскольку аудиторы консультируют налогоплательщика и гарантируют ему правильность отнесения затрат и состав налогооблагаемой базы.
То же можно сказать и об отношениях банков и налоговых органов. По Закону РФ «Об основах налоговой системы» (ст. 15) налоги в обяза-
70
тельном порядке перечисляются в бюджет через банки. Однако банки часто не переводят налоговые платежи в бюджет, используя их в банковском обороте, а налоговые органы накладывают штрафные санкции на налогоплательщика. Налоговые органы должны подавать в суд на банки и взыскивать с них финансовые санкции, поскольку обязанность налогоплательщика по уплате налога заканчивается переводом платежного поручения банку.
Также своего рода «лазейкой» для приоритета налогового контроля над финансовым является отсутствие законодательства о государственном финансовом контроле и закона об аудиторской деятельности (государственной и негосударственной). В этой связи повышение роли Счетной палаты Федерального Собрания РФ как органа контроля за денежным обращением, финансовым рынком и эффективностью бюджетных расходов, формирующим в том числе и государственных аудиторов, могло бы быть государственной гарантией защиты имущественных интересов хозяйствующих субъектов.
Таким образом, в настоящее время законность в налогово-бюджетной сфере не обеспечивается, в частности, из-за неправильного понимания соотношений финансового контроля, налогового контроля и общего надзора за законностью (которая осуществляется органами налоговой полиции). Смешение этих понятий недопустимо, поскольку органы налоговой полиции часто превышают свои полномочия, занимаясь налоговыми проверками вместо аудиторов и налоговых инспекций, в то время, как они обязаны выявлять правонарушения методами оперативно-розыскной деятельности и не смешивать ее с финансовым контролем.
Налоговые органы часто неправомерно применяют завышенные санкции, даже тогда, когда не было сокрытия (с умыслом ухода от налогов) объекта налогообложения. В юридической науке и практике неоднократно отмечалась противоречивость и юридическая недобросовестность как этой нормы, так и других пунктов статьи 13 в целом. Подпункт «а» п. 1 ст. 13, предусматривая самые крупные финансовые санкции, не устанавливает виды налоговых нарушений (в отличие от подл, «б» п. 1 ст. 13), за которые эта санкция применяется. Поэтому неправильно применять такую санкцию без доказательства состава налогового нарушения.
Выводы о сокрытии прибыли могут быть только на основании полной бухгалтерской отчетности. Если вообще невозможно получить информацию об объекте налогообложения (то есть он сокрыт), то появляются основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по подл, «а» п. 1 ст. 13 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ».
71
Документы о налоговых расчетах должны проверяться и сопоставляться налоговыми органами строго на основе необходимых документов бухгалтерского учета. Статья 1 Закона РФ «О бухгалтерском учете» устанавливает, что задачей именно бухгалтерского учета является обеспечение полной информацией внутренних и внешних пользователей бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства РФ при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами.
Пункт 8 ст. 11 Закона РФ «О федеральных органах налоговой полиции» предполагает вызов граждан с «целью получения объяснений, справок, сведений... в пределах компетенции федеральных органов налоговой полицию). Но нигде в налоговом законодательстве не говорится о компетенции органов налоговой полиции, без возбуждения уголовного дела по основаниям, предусмотренным законом, требовать у добросовестных налогоплательщиков выдачи документов на основании протокола и обследовать (обыскивать) помещение без санкции прокурора. Статьи 72-74 УПК РФ применяются исключительно к уголовно-процессуальным отношениям, а не к налоговым проверкам.
Применяемые на практике налоговой полицией действия по форме являются оперативно-розыскными мерами уголовно-процессуального характера и применяются по факту доказанного преступного деяния. Преступлением по ч. 1 ст. 14 УК РФ является «виновно совершенное общественно опасное деяние», а умышленным преступлением по ст. 25 УК РФ может считаться только деяние, совершенное с прямым или косвенным умыслом.
Статья 5 УК РФ устанавливает принцип вины, который состоит в том, что «лицо подлежит уголовной ответственности только за те общественно опасные действия (бездействие) и наступившие общественно опасные последствия, в отношении которых установлена его вина».
Органы налоговой полиции часто действуют без представления актов о налоговых проверках и иных документов из налоговой инспекции, ничем не подтверждая правовые основания ответственности за налоговое правонарушение, необоснованно и самовольно налагают штрафные санкции за занижение прибыли.
Налогоплательщик по ст. 11 Закона РФ «Об основах налоговой системы» не обязан пускать для обыска (без санкции прокурора) налоговую полицию, в обязанности налогоплательщика входит ограниченный законом круг действий, в частности, «представление налоговым органам необходимых для исчисления и уплаты налогов документов и сведений»; «выполнение требований налогового органа об устранении выявленных
72
нарушений законодательства о налогах». Следует разграничивать «налоговую проверку» и «обыск с изъятием финансовых документов».
Также часто неясна законность ссылки действий налоговой полиции на статьи Закона РФ «О государственной налоговой службе РСФСР», где говорится о праве налоговых инспекций (а не налоговой полиции) проводить проверки денежных документов, бухгалтерских книг, отчетов. Поскольку налоговые процессуальные отношения пока не регламентированы кодифицированным актом, нет четких законодательных критериев отграничения административного финансового проступка от преступления в сфере финансов (налогового преступления), то законы должны применяться исходя из прав и свобод граждан.
Об этом говорится в ст. 18 Конституции РФ, которая гласит, что «Права и свободы человека и гражданина являются непосредственно действующими. Они определяют смысл, содержание и применение законов, деятельность законодательной и исполнительной власти, местного самоуправления и обеспечиваются правосудием».
По статье 3 Закона РФ «О Федеральных органах налоговой полиции» правовой основой деятельности органов налоговой полиции является Конституция РФ, конституции субъектов Федерации, законодательство РФ, а по ст. 4 одним из принципов деятельности органов налоговой полиции является уважение прав и свобод человека. Нарушение этих статей органами налоговой полиции является наказуемым, а материалы по фактам неконституционных действий и превышения полномочий органами налоговой полиции могут быть направлены в Конституционный Суд РФ и Прокуратуру РФ.
Статья 53 Конституции РФ устанавливает, что каждый имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (или бездействием) органов государственной власти или их должностных лиц». Статья 52 Конституции РФ также, защищая имущественные и личные неимущественные права налогоплательщиков, регламентирует, что «права потерпевших от преступлений и злоупотреблений властью охраняются законом. Государство обеспечивает потерпевшим доступ к правосудию и компенсацию причиненного ущерба» (как материального, так и морального). Нарушение законности и правопорядка, установленных Конституцией РФ, влечет ответственность соответствующих должностных лиц налоговой полиции.
Обеспечение законности и правопорядка при формировании норм финансового и налогово-бюджетного законодательства
Компетенция государственных финансовых органов в рыночной экономике преимущественно касается не только контроля, но и регулирова-
73
ния поведения участников рынка. Регулирующие функции контроля в условиях рынка можно проследить на примерах финансового контроля (общего надзора за законностью) в налогово-бюджетной сфере.
Пока финансовое законодательство в основном регламентирует контрольные и фискальные функции финансовых органов. В то же время правовое регулирование финансово-экономического федерализма и финансового рынка вообще выпадают из поля зрения финансового законодательства. Слабо намечены ориентиры по обеспечению финансовых гарантий государства по страхованию валютных, банковских и иных предпринимательских рисков. Нет системы государственного содействия оптимизации и законной минимизации финансовых расходов, выплат, обязательных платежей, что подтверждается частым непризнанием налоговыми, валютными, таможенными органами выводов и расчетов аудиторов. Поэтому на современном этапе важно установить пределы разумного сочетания административно-правового, финансово-правового и экономико-нормативного регулирования, выполняющего не только фискально-контрольные, но и регулирующие функции.
Законность и правопорядок в финансовой сфере должны обеспечиваться четкостью норм, конкретной ответственностью сторон (особенно госорганов), согласованием мер по совершенствованию налогово-бюджетного законодательства с государственной моделью управления финансами.
Действующие финансовые институты, оформленные в законодательных и нормативных актах имеют существенные недостатки. Имеет место проблема отграничения самостоятельного предмета регулирования финансового права и смешение его институтов с гражданским, административным и процессуальным правом. На практике это приводит к тому, что нормы КоАП РФ, ГК РФ, АПК РФ и других законов в области гражданского и административного права искажаются в нормах финансового законодательства, дублируются или повторяются в урезанном виде.
Тексты статей (особенно налогового законодательства) смешивают в одном контексте разные понятия, режимы, стадии правоприменения, различные отрасли и методы законодательства. Под фразами «для целей налогообложения», «в интересах регулирования рынка ценных бумаг» в налоговые и иные финансовые нормы включаются правоотношения, уже урегулированные гражданским правом, искажается их содержание. Административно-процессуальные нормы КоАП РФ о порядке обжалования действий должностных лиц искажаются валютным, банковским, налоговым законодательством, а проекты Налогового и Бюджетного кодексов не согласованы с новым проектом КоАП РФ и противоречат также другим процессуальным кодексам (АПК РФ, ГПК РФ, УПК РФ).
В то же время предмет правового регулирования финансового права достаточно четко определен содержанием государственного управления в
74
сфере финансовой деятельности (финансовые инструменты, финансовая информация, государственные меры обеспечения интересов участников финансового рынка, регулирование государственных доходов и расходов).
Предметом финансового права являются общественные отношения в сфере: 1) финансового управления государственными доходами, расходами, долгами; 2) финансового управления предпринимательской деятельностью; 3) финансового управления государственным обеспечением финансовых обязательств участников рынка; 4) финансового управления информацией, отчетностью и бухгалтерским учетом; 5) обеспечения законности и правопорядка в финансовой деятельности (защита имущественных прав субъектов и имущественных интересов государства) и в процессе контроля государства за соблюдением финансового законодательства (обоснованные необходимостью пределы вмешательства в хозяйственную деятельность субъекта и его коммерческую тайну).
Ограниченно урегулирован институт принципов финансового регулирования, который бы служил критерием законности, конституционности и эффективности финансовой деятельности в РФ, институты не охватывают все виды финансовых правоотношений, составляющих ту или иную сферу финансов (например, законы РФ «Об основах налоговой системы», «О бюджетном устройстве и бюджетном процессе», «О денежной системе РФ», «О финансовых основах местного самоуправления» и др.).
Финансовые законы не отражают законченного комплекса норм (институтов), касающихся целей, задач, общих подходов (принципов), что характеризовало бы финансовую деятельность и доктрину финансового законодательства как целостную систему (этим отличаются законы «О рынке ценных бумаг», «О банках и банковской деятельности», «О валютном регулировании и валютном контроле», «О государственном внутреннем долге» и др.
Происходит регулярное обновление структуры и содержания финансовых актов под влиянием комплекса экономических, политических, социальных и правовых факторов. На формирование институтов (уже включенных в действующие специальные законы или предполагаемых к включению в проекты) существенное влияние оказывают смежные институты других отраслей права, методы, принципы, понятия различных отраслей законодательства. Однако следует отметить, что эффективная система финансовых институтов может быть построена с учетом следующих факторов.
Формирование и реализация норм и институтов финансового законодательства зависят от уровня заинтересованности государственных органов учесть весь комплекс функций финансов на всех срезах общества и рынка при строгом соблюдении основ конституционного строя в РФ.
75
Действенность и объективность финансового законодательства РФ зависит от правового регулирования содержания и уровня базовых финансовых инструментов управления экономикой и финансовым рынком. К таким инструментам относятся: налоговые ставки, ставка банковского кредита ЦБ РФ, индекс инфляции, минимальная заработная плата, предел расчетов наличными деньгами, таможенные пошлины, акцизы, выплаты по государственному внешнему и внутреннему долгу, уровень обязательных отчислений в резервную банковскую систему, курс национальной валюты к иностранным валютам, размер обязательной доли прибыли ЦБ РФ, перечисляемой в бюджет, основные статьи расходов государственных бюджетов и бюджетов местного самоуправления, уровень доходности государственных ценных бумаг и другие.
Важным направлением развития финансового законодательства является регулирование использования финансовой информации (методик оценки экономических нормативов и нормативов по исчислению обязательных платежей, рисков, цен), предоставление финансовой отчетности, бухгалтерский и управленческий учет. Составной частью финансового права является порядок, направления, цели и задачи осуществления различных видов финансового контроля.
Проекты законов о финансовом контроле, о государственном контроле находятся в процессе проработки. Однако финансовая сфера нуждается не только в контроле, но и в регулировании в целом, где контроль являлся бы частью государственного управления (регулирования). Поэтому целесообразно разработать проект закона о государственном регулировании финансовой деятельности в Российской Федерации.
Закон должен включать: основные принципы государственного регулирования финансовой деятельности в РФ; содержание финансовой политики в условиях обеспечения интересов финансового федерализма и единого рынка; разграничение компетенции РФ и субъектов Федерации в финансовой сфере; координация финансовой деятельности по вопросам совместного ведения; регулирование по основным направлениям (финансовым инструментам) государственного финансового управления; государственное страхование финансовых рисков и обязательств; участие Российской Федерации в международных финансовых организациях; регулирование внешнего и внутреннего долга, виды финансового контроля.
Особое место в системе финансового права занимает государственный финансовый контроль и его новая функция в условиях рынка.
Нельзя идентифицировать методы контроля за финансовой деятельностью в плановой и рыночной экономике. В плановой экономике государство (СССР, корпорация-гигант) выступало и как собственник (внутренний аудитор, менеджер), и как представитель (носитель, контро-
76
лер) общего надзора за законностью по использованию собственного имущества.
Развитие финансового законодательства связано с постоянными изменениями регулирующей роли финансовых инструментов в государственной политике в области обеспечения стабильности национальной валюты; использования резервной банковской системы для обеспечения выполнения обязательств участников финансового рынка; стабильности пла-тежно-расчетных отношений в условиях единого рынка; обеспечения доходности бюджетов разного уровня и использования бюджетных средств на цели, определенные законодательством о федеральном ежегодном бюджете.
В этих условиях повышается роль и значение кодификации финансовых норм, которая могла бы упорядочить финансовое законодательство как в целом, так и по типам финансовых правоотношений и наметить четкие контуры его конкретных подотраслей, о банковском регулировании и контроле, о регулировании рынка ценных бумаг, о налогообложении, о бюджетном устройстве и бюджетном процессе, о ценообразовании, о денежной системе и расчетных отношениях, о валютном регулировании и валютном контроле, о государственном внутреннем и внешнем долге, об органах финансового регулирования и финансового контроля, о бухгалтерском учете и отчетности, об амортизации и оценке основных и оборотных фондов, о государственном страховании финансовых обязательств, о международных финансовых организациях и финансовых договорах с участием РФ).
Основанием для того, чтобы выделять такие подотрасли финансового права, служит принятие практически по каждому из направлений финансовой деятельности системообразующих базовых законов: «О Центральном Банке РФ (Банке России)» (в проектах закон о банковской резервной системе, об ответственности банков, о банкротстве банков и др.); «О рынке ценных бумаг» (в проекте закон об инвестиционных ценных бумагах); «Об основах налоговой системы в РФ» (в проекте Налоговый кодекс); «О бюджетном устройстве и бюджетном процессе» (в проекте Бюджетный кодекс); «О денежной системе РФ» (в проекте закон о государственном контроле); «О валютном регулировании и валютном контроле» (в проекте новая редакция этого закона); «О бухгалтерском учете»; «О страховании» (в проекте закон о государственной системе страхования кредитов) и др.
При кодификации финансового законодательства следует исходить в первую очередь из оформления общих принципов регулирования контроля в сфере финансов, основанных на нормах Конституции РФ, на выделении объектов регулирования финансовых прав государства и объектов регулирования финансовых прав хозяйствующих субъектов.
Объекты регулирования финансовых прав государства- обязательные платежи в бюджет, распределение государственных доходов, обеспе-
77
чение стабильности национальной валюты относительно валют иностранных государств (курс национальной валюты), государственные гарантии надежности банковской системы, доходность и ликвидность государственных ценных бумаг, выполнение обязательств по внутреннему и внешнему долгу государства, государственные гарантии по иностранным инвестициям (страхование кредитов), контроль за инфляцией, заемная политика, оценка эффективности использования бюджетных средств.
Объекты государственного регулирования (ограничения) финансовых прав хозяйствующих субъектов (финансовые инструменты рынка); ограничения на обращения наличных денежных средств, ставка банковского процента, правовое регулирование ценообразования, ставки налогов, таможенные пошлины, регулирование текущих валютных операций, регулирование операций, связанных с движением капитала (осуществляемых по лицензии органа государственного валютного контроля, ЦБ РФ), контроль за инвестиционными ценными бумагами и их обеспеченностью, порядок обращения ценных бумаг на фондовом рынке, предотвращение недобросовестного поведения участников рынка ценных бумаг (фиктивный капитал).
Финансовое законодательство – это конкретная форма выражения объективно складывающегося финансового права, представляющая собой комплекс издаваемых государственными органами нормативных актов, включает нормы и принципы финансового законодательства, более тесно связано с экономическими нормами и обычаями, правосознанием, законностью и правопорядком, демократией, политическим режимом, различными нормами, регулирующими финансовую деятельность хозяйствующих субъектов на рынке.
В этом смысле существующее правовое регулирование финансовых отношений не включает многие нормы и принципы, которые бы позволили говорить о сформировавшейся отрасли права. Действующее бюджетное, налоговое, валютное, платежно-расчетное, банковское законодательство не согласовано с Конституцией РФ, не отражает все элементы финансово-экономической политики государства.
Действующие институты налогового законодательства не являются исчерпывающими и пока не нашли всесторонней регламентации в кодифицированных актах, а представляют только отдельные нормы в базовых законах и инструкциях. Эти институты, включающие отправные, общие положения, действие которых распространяется на большинство налоговых отношений, составляют в своей совокупности «общую часть» налогового законо-
78
дательства и содержатся в Законе РФ от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в РФ», Законе РФ от 21 марта 1991 г. «О государственной налоговой службе РФ», Законе РФ от 24 июня 1993 г. «О федеральных органах налоговой полиции», Законе РФ от 27 декабря 1991 г. «О налоге на прибыль предприятий и организаций», Законе РФ от 27 декабря 1991 г. «О налоге на предприятия и организации», Законе РФ от 6 декабря 1991 г. «О налоге на добавленную стоимость», Таможенном кодексе РФ, других законах.
Тенденции в обеспечении законности и правопорядка в налогово-бюджетной сфере связаны с переходом на международные стандарты управления, учета и отчетности. Они отличаются следующими чертами.
Во-первых, отмечается движение к гармонизации налогового права (его институтов) всех торговых партнеров ЕС по стандартам ЕС. Во-вторых, поощряются законы, содержащие стимулирующие нормы налогообложения и наметился отход от законов, содержащих только конфискационные нормы. В-третьих, появляются институт социальной безопасности налогообложения, институт консолидации налогообложения, институт оптимальной инвестиционной возможности налогообложения, институт целесообразного уровня наказания неплательщиков налогов. Становятся актуальными вопросы обоснованного размера государственной налоговой поддержки, налогового кредитования. То есть при разработке новых налоговых законов должны учитываться современные тенденции в формировании видов институтов налогового законодательства.
Один из основных специальных законов в области налогообложения – это Закон РФ «О налоге на.прибыль предприятий и организаций» от 27 декабря 1991 г. с изменениями и дополнениями, внесенными последующими законами РФ. Особый характер предмета этого закона (правоотношения по уплате налога на прибыль) определяет смысл этого акта, который представляет собой установленные в интересах государства и санкционированные государством общеобязательные правила поведения участников налоговых отношений в процессе законного отчуждения части полученного дохода от использования собственности или прав собственности.
Постоянные изменения налогового законодательства, а также формирование нового финансового, гражданского, административного, процессуального законодательства постоянно вносят существенные коррективы в систему налоговых правоотношений, возникающих в связи с налогом на прибыль.
Этот закон включает нормы, обеспечивающие реализацию основных функций налогового механизма, таких, как фискальная (правовые нормы о налогообложении прибыли регламентируют реализацию фискальных полномочий государства по обеспечению доходов в бюджет), стимулирующая (исключается, например, из налогооблагаемой базы стоимость средств, направленных на развитие производства, стоимость передавае-
79
мых безвозмездно основных средств и нематериальных активов), координирующая (предусматривается в ст. 7 изменение налоговых ставок и состава льгот в зависимости от государственной налогово-бюджетной политики), внешнеэкономическая (ст. 3, 10, 12 закрепляют специальный режим налогообложения иностранных юридических лиц).
Несмотря на определенную урегулированность вопросов налогообложения прибыли, общие институты и понятия налогообложения вообще и прибыли, в частности, развиваются и корректируются в соответствии с потребностями экономического и социального развития, оказывая существенное влияние на становление системы налогового законодательства. Особенно важным представляется развитие специального понятийного аппарата в налоговом законодательстве и его отграничение от схожих понятий, используемых другими отраслями права.
В интересах обеспечения законности и правопорядка, необходимо обеспечить единообразие и согласованность терминов и понятий в налоговых актах, ввести необходимый минимум экономической терминологии, применяемой в налоговом регулировании, согласовать объем налоговой регуляции.
Налоговое законодательство включает комплекс налоговых норм, которые в совокупности выражаются в сложной системе, включающей акты федерального налогового законодательства, налогового законодательства субъектов Федерации, налоговые нормативные правовые акты органов местного самоуправления, международные соглашения Российской Федерации с иностранными государствами в области налогообложения.
Внутри системы налогового законодательства нормы расположены в различных актах подотраслей налогового законодательства в зависимости: 1) от их функций (регулятивной, координирующей, стимулирующей, внешнеэкономической, контрольной, фискальной и др.); 2) от направленности на объект регулирования (конкретный вид налога, сбора, платежа); 3) от территориальной ориентированности (федеральные, региональные, местного самоуправления); 4) от отраслевой и социально-экономической направленности (по отраслям промышленности сферам государственной поддержки); 5) от субъектов налоговых отношений.
Обеспечение законности и правопорядка зависит от уровня налогового бремени, поскольку чрезмерные налоги парализуют производителя и разрушают финансовую систему.
Для упорядочения процесса принятия налоговых актов органами власти субъектов Федерации и органами местного самоуправления, увеличивающих налоговое бремя, необходимо на федеральном уровне осуществить ряд основных мероприятий в области налогового регулирования:
- ограничить численность и виды налогов и общий размер налоговых изъятий;
80
- обеспечить меры государственного контроля за налоговой деятельностью субъектов Федерации и органов местного самоуправления;
- нормы федерального законодательства должны защищать инвестиционные и социальные интересы, ограничивать введение дополнительных налогов и повышение ставок, установленных на федеральном уровне налогов и платежей органами субъектов федерации и местного самоуправления;
- налоговые и бюджетные законы субъектов Федерации должны приниматься с учетом норм и условий сбалансированности федеральной налогово-бюджетной системы;
- налоговые акты органов местного самоуправления необходимо разрабатывать в соответствии с их компетенцией, определенной федеральным законодательством и законодательством субъектов Федерации.
Совершенствование федерального законодательства целесообразно осуществлять с учетом того, что:
- разрабатываемые правовые институты, регулирующие налоговые отношения, не должны противоречить действующим нормам других отраслей законодательства (бюджетного, валютного, инвестиционного, банковского, страхового и др.) как на федеральном уровне, так и на уровне субъектов Федерации;
- включение новых налоговых институтов, изменение и дополнение действующих должно носить характер не постоянных радикальных реформ, а поэтапного развития с учетом экономических потребностей, обеспечения бюджетных и социальных интересов;
- эффективность институтов налогового законодательства определяется не только усилением фискальных и карательных мер, но и содержанием норм, стимулирующих инвестиционную, социальную деятельность, сбалансированность налогово-бюджетных систем разного уровня.
Проекты налоговых законов и действующие законы субъектов Федерации не отвечают в достаточной мере целям и задачам систематизации и кодификации налогового законодательства, так как не включают ряд основополагающих правовых принципов кодификации, выработанных юридической наукой и практикой. В значительной степени игнорируется действующее законодательство по вопросам, составляющим содержание налогового акта субъекта Федерации. Не учитывается тот факт, что региональные законы должны органично вписываться в систему актов как налогового, так и других отраслей права. В результате этого проект налоговых законов приводит к разрушению установленных структурных звеньев.
При рассмотрении условий налогового регулирования на уровне непосредственных участников налоговых отношений все более просматривается не только административно-правовой, финансово-правовой их ха-
81
рактер, но и комплексный характер правового регулирования в области налогообложения, пронизывающий практически большинство отраслей права. Это связано с особенностями современных рыночных отношений, усугублением международных хозяйственных контактов, усилением влияния финансовых мер в управлении хозяйством, транснационализацией капитала, расширением прав субъектов Федерации и экономических субъектов, повышением уровня защиты личных имущественных и неимущественных прав человека и гражданина в современном мире.
Налицо усложнение налогово-финансовых взаимоотношений государства и налогоплательщиков, что позволяет говорить о влиянии на налоговые отношения норм различной отраслевой принадлежности.
Принятая в праве регламентация налоговых отношений, как исключительно властных, административно-финансовых, проистекает из традиционного разграничения правовых методов и остается доминирующей. Но при этом следует помнить, что чисто административный подход не исчерпывает всех юридических аспектов налогообложения. Нормы таких отраслей права, как гражданское, таможенное, валютное, банковское, предпринимательское, применяются если не прямо, то через регулирование имущественных и расчетных отношений. Именно поэтому проекты кодифицированных налоговых актов (и в первую очередь Налогового кодекса) пытаются заимствовать положения институтов других отраслей права, что не всегда оправдано. По этой же причине, а также из-за неясности статуса регионального налогового законодательства, допускаются просчеты и отклонения от федерального налогового режима в законах субъектов Федерации.